Con la circ. 17.1.2018 n. 1, l’Agenzia delle Entrate ha fornito importanti chiarimenti in merito alle modalità di esercizio del diritto alla detrazione dell’IVA, nonché alle modalità di registrazione delle fatture di acquisto.

La relativa disciplina, infatti, contenuta negli artt. 19 e 25 del DPR 633/72, è stata modificata per effetto dell’art. 2 del DL 24.4.2017 n. 50 (conv. L. 21.6.2017 n. 96).

decorrenza

Ai sensi dell’art. 2 co. 2-bis del suddetto DL 50/2017, le nuove disposizioni relative all’esercizio della detrazione IVA e alla registrazione dei documenti d’acquisto si applicano con riferimento alle fatture e alle bollette doganali emesse dall’1.1.2017.

nuovi termini di detrazione dell’IVA

Ai sensi dell’art. 19 co. 1 del DPR 633/72, il diritto alla detrazione dell’IVA sorge nel momento in cui l’imposta diviene esigibile.
Nella generalità dei casi, ai sensi dell’art. 6 co. 5 del DPR 633/72, l’imposta relativa alle cessioni di beni ed alle prestazioni di servizi diviene esigibile nel momento in cui le operazioni si considerano effettuate, ossia:

• alla stipula dell’atto che comporta il trasferimento della proprietà, ovvero la costituzione o il trasferimento di diritti reali di godimento sul bene, qualora si tratti di beni immobili;
• all’atto della consegna o spedizione, qualora si tratti di beni mobili;
• al momento del pagamento del corrispettivo, qualora si tratti di prestazioni di servizi.

Tuttavia, se anteriormente al verificarsi dei suddetti eventi viene emessa fattura o pagato in tutto o in parte il corrispettivo, l’operazione si considera effettuata (art. 6 co. 4 del DPR 633/72):

• alla data di emissione della fattura, limitatamente all’importo fatturato;
• alla data di pagamento del corrispettivo, limitatamente all’importo versato.

Fermo restando che l’esercizio del diritto alla detrazione è subordinato al realizzarsi dell’esigibilità dell’imposta, l’art. 2 del DL 50/2017 ha ridotto il termine entro il quale tale diritto può essere esercitato da parte dei soggetti passivi IVA.

disciplina previgente

Il diritto in questione poteva essere esercitato, al più tardi, con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui si era verificata l’esigibilità dell’imposta.

esempio:
se una cessione di beni è stata effettuata in data 15.3.2016, l’IVA può essere detratta, al più tardi, nell’ambito della dichiarazione IVA relativa al 2018, da presentare entro il 30.4.2019.

nuova disciplina

Ai sensi dell’art. 19 del DPR 633/72, nella formulazione vigente, invece, il termine ultimo per l’esercizio della detrazione coincide con la dichiarazione relativa all’anno in cui il diritto alla detrazione è sorto.

esempio:
se una cessione di beni è stata effettuata in data 20.3.2017, l’IVA può essere detratta, al più tardi, nell’ambito della dichiarazione IVA relativa al 2017, da presentare entro il 30.4.2018.

nuovi termini di registrazione delle fatture di acquisto

In base al riformulato art. 25 co. 1 del DPR 633/72, le fatture d’acquisto e le bollette doganali devono essere annotate sul registro IVA degli acquisti:

• anteriormente alla liquidazione periodica nella quale è esercitato il diritto alla detrazione;
• al più tardi, entro il termine di presentazione della dichiarazione annuale relativa all’anno di ricezione della fattura, con riferimento al medesimo anno.

coordinamento tra termini di detrazione e registrazione

Il disallineamento tra il termine di cui all’art. 19 del DPR 633/72, entro il quale esercitare la detrazione, e il termine di cui all’art. 25, entro il quale registrare la fattura d’acquisto, ha fatto emergere alcune criticità n merito alla gestione di operazioni effettuate a cavallo d’anno.

L’Agenzia delle Entrate, con la circ. 17.1.2018 n. 1, ha chiarito il coordinamento fra le due norme, pertanto, nel caso di una fattura con IVA divenuta esigibile nel mese di dicembre 2017, ricevuta dal cessionario o committente nel 2018, la detrazione può essere esercitata, previa registrazione della fattura:

• nell’ambito delle liquidazioni IVA periodiche del2018;
• al più tardi, nell’ambito della dichiarazione IVA relativa al 2018, da presentare entro il 30.4.2019.

La detrazione non può essere esercitata, invece, nell’ambito della liquidazione IVA del mese di dicembre 2017 (poiché in tale periodo non si era ancora verificato uno dei due presupposti per l’esercizio della detrazione IVA).

esercizio della detrazione mediante la dichiarazione integrativa “a favore”

Per coloro che non avessero esercitato il diritto alla detrazione dell’IVA entro i termini sopra descritti, è comunque possibile “recuperare” l’imposta a credito mediante la presentazione di una dichiarazione integrativa “a favore”, entro il termine del 31 dicembre del quinto anno successivo a quello in cui è stata presentata la dichiarazione (fermo restando l’obbligo di regolarizzare l’acquisto e l’applicabilità delle sanzioni per l’irregolare registrazione delle fatture d’’acquisto).

casi particolari di differimento dell’esigibilità

Nell’ambito della circ. 17.1.2018 n. 1, l’Agenzia delle Entrate ha poi fornito specifici chiarimenti con riferimento all’esercizio della detrazione IVA da parte dei soggetti che applicano:

• il meccanismo dello split payment di cui all’art.17-ter del DPR 633/72;
• il regime dell’IVA per cassa di cui all’art.32-bis del DL 83/2012.

split payment

Ai sensi dell’art. 3 del DM 23.1.2015, l’imposta relativa alle operazioni soggette a split payment diviene esigibile, di regola, al momento del pagamento del corrispettivo, ferma restando la possibilità, da parte dell’acquirente, di optare mediante comportamento concludente per l’anticipazione dell’esigibilità:

• al momento di ricezione della fattura;
• al momento di registrazione della fattura medesima.

regime dell’IVA per cassa

Per i soggetti che, in presenza dei requisiti, adottano il regime dell’IVA per cassa, il momento di esigibilità dell’imposta coincide, in linea generale, con il momento in cui il corrispettivo viene effettivamente pagato, sia con riferimento alle operazioni attive che con riferimento alle operazioni passive.

modalità di registrazione delle fatture

Con la circ. 17.1.2018 n. 1, l’Agenzia delle Entrate ha fornito anche chiarimenti di natura operativa circa le regole di registrazione delle fatture d’acquisto, in applicazione dei nuovi termini per l’esercizio della detrazione IVA.

In particolare, è stato chiarito che, con riferimento a un acquisto effettuato nel 2017 con fattura ricevuta entro il 31.12.2017, la registrazione può avvenire, al più tardi, entro il 30.4.2018.

Sotto il profilo operativo:

• se la registrazione viene effettuata nel 2017 si applicano le regole ordinarie di annotazione sul registro degli acquisti;
• se la registrazione viene effettuata nei primi 4 mesi del 2018 (tra l’1.1.2018 e il 30.4.2018) occorre istituire un’apposita sezione nel registro IVA degli acquisti, relativa alle fatture ricevute nel 2017, per le quali l’IVA non può essere detratta nell’ambito delle liquidazioni periodiche, ma concorre alla determinazione del saldo IVA 2017.

Nell’ipotesi di un acquisto effettuato nel mese di dicembre 2017, per il quale la fattura viene ricevuta nel 2018, la registrazione può invece avvenire, al più tardi, entro il 30.4.2019 (termine di presentazione della dichiarazione relativa all’anno di ricezione della fattura).